《后疫情時(shí)代計(jì)劃財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)的特殊考慮》（福建省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家提示第26號(hào)）

后疫情時(shí)代計(jì)劃財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)的特殊考慮





福建省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家提示第26號(hào)

本專家提示由福建省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)起草，不能替代中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)要求，僅供注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中參考。由于被審計(jì)單位的情況千差萬(wàn)別，專家提示亦并非對(duì)所有可能出現(xiàn)問(wèn)題的全面描述，其結(jié)論亦可能會(huì)因不同情況而有所改變，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在使用時(shí)應(yīng)當(dāng)合理運(yùn)用職業(yè)判斷。

新冠肺炎疫情爆發(fā)后，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于在新冠肺炎疫情下執(zhí)行審計(jì)工作的指導(dǎo)意見(jiàn)》，指導(dǎo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在新冠肺炎疫情下做好2019年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作，確保審計(jì)質(zhì)量。2020年，我國(guó)疫情防控阻擊戰(zhàn)取得重大戰(zhàn)略成果，中國(guó)經(jīng)濟(jì)在全球疫情下領(lǐng)跑復(fù)蘇。然而，境外疫情仍持續(xù)蔓延并對(duì)供應(yīng)鏈和全球經(jīng)濟(jì)造成沖擊，世界各國(guó)正努力防控疫情并試圖重啟經(jīng)濟(jì)，世界局勢(shì)和全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚存在不確定性。

2020年3月11日，世界衛(wèi)生組織宣布新冠肺炎疫情構(gòu)成全球性大流行，疫情及其防控措施在不同程度上對(duì)全球企業(yè)的運(yùn)營(yíng)造成影響，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，是一項(xiàng)積極鼓勵(lì)面對(duì)面互動(dòng)且通常受報(bào)告截止日期驅(qū)動(dòng)的工作，故而尤其具有挑戰(zhàn)性。

本提示旨在對(duì)疫情下，特別是被審計(jì)單位涉及境外經(jīng)營(yíng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)的相關(guān)考慮加以提示，并未窮盡實(shí)務(wù)中在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)可能需要考慮的所有事項(xiàng)，也可能不適用于特定被審計(jì)單位的具體情況。在疫情下，更需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)被審計(jì)單位及其所處行業(yè)受疫情影響的具體情況，盡早且盡可能詳細(xì)地計(jì)劃審計(jì)工作，更好地調(diào)配審計(jì)資源、與被審計(jì)單位有效溝通，以應(yīng)對(duì)疫情帶來(lái)的挑戰(zhàn)。在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，計(jì)劃審計(jì)工作，以使審計(jì)工作以有效的方式得到執(zhí)行。疫情下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)，可能需要就疫情對(duì)被審計(jì)單位和對(duì)審計(jì)工作的影響，從以下幾個(gè)方面加以關(guān)注和特別考慮：

一、項(xiàng)目管理和審計(jì)資源配置

良好的項(xiàng)目管理和恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)資源配置是有效執(zhí)行審計(jì)工作、完成高質(zhì)量審計(jì)的前提條件，也是計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)的重要步驟。在疫情下，特別是被審計(jì)單位涉及境外經(jīng)營(yíng)時(shí)，項(xiàng)目管理和審計(jì)資源配置方面可能需要特別考慮：

1.在確定審計(jì)項(xiàng)目的總體時(shí)間安排時(shí)，考慮被審計(jì)單位受疫情影響的特定情況，如被審計(jì)單位所處地區(qū)及所屬行業(yè)、是否多地點(diǎn)運(yùn)營(yíng)、是否可以正常接觸執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)所需要的數(shù)據(jù)和人員;

2.在組建項(xiàng)目組時(shí)，考慮是否需要特定技能的項(xiàng)目組成員以應(yīng)對(duì)新增的疫情導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，如是否需要更多的利用事務(wù)所內(nèi)部IT專家的工作;

3.考慮如何有效進(jìn)行項(xiàng)目督導(dǎo)和復(fù)核，尤其是當(dāng)部分或全部審計(jì)工作是遠(yuǎn)程進(jìn)行時(shí);

4.當(dāng)遠(yuǎn)程審計(jì)更多地涉及數(shù)據(jù)的遠(yuǎn)程傳輸時(shí)，更謹(jǐn)慎地考慮數(shù)據(jù)保密和安全問(wèn)題，以確保安全地傳輸和存儲(chǔ)數(shù)據(jù)。

二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念下執(zhí)行審計(jì)工作，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是完成高質(zhì)量審計(jì)工作的重中之重。在疫情下，特別是被審計(jì)單位涉及境外經(jīng)營(yíng)時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面可能需要特別考慮：

與治理層的溝通

有效的雙向溝通對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)十分重要，尤其當(dāng)疫情及其防控措施對(duì)審計(jì)工作帶來(lái)挑戰(zhàn)時(shí)。疫情下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層的溝通可能需要包括：

1.治理層是否評(píng)估了新冠肺炎疫情帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，包括但不限于：

a. 治理層是如何進(jìn)行評(píng)估的?

b. 是否考慮了經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的變化?

c. 是否隨著疫情及其防控措施等形勢(shì)的變化進(jìn)行更新?

2.治理層的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是否識(shí)別了與資產(chǎn)減值、預(yù)期信用損失、利率風(fēng)險(xiǎn)、外匯風(fēng)險(xiǎn)和持續(xù)經(jīng)營(yíng)等方面的重大風(fēng)險(xiǎn)。例如，就持續(xù)經(jīng)營(yíng)方面的重大風(fēng)險(xiǎn)，可能包括海外供應(yīng)商繼續(xù)供貨的能力、收入變化、現(xiàn)金流的延遲、推遲財(cái)務(wù)報(bào)告日期、關(guān)鍵員工無(wú)法到崗等。進(jìn)而考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否仍然適合。

對(duì)于海外經(jīng)營(yíng)占比較高的被審計(jì)單位，若存在因疫情影響導(dǎo)致重要審計(jì)工作難以執(zhí)行，審計(jì)范圍受到限制，可能影響審計(jì)意見(jiàn)類型等情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需就此與治理層充分溝通。

初步分析

在設(shè)計(jì)和實(shí)施初步分析程序時(shí)，需要考慮疫情以及報(bào)告期內(nèi)的與疫情相關(guān)的其他事件的影響。

受疫情影響，初步分析很可能變得更加困難，因?yàn)闅v史數(shù)據(jù)可能與本年度的數(shù)據(jù)關(guān)系不大。 因此，需要更加仔細(xì)地考慮和調(diào)查差異，很可能在評(píng)價(jià)分析結(jié)果時(shí)需要作出更重大的判斷，以確定管理層的假設(shè)與前一期間相比較的變更或未變更是否合理。

需要注意的是，僅僅簡(jiǎn)單地把每個(gè)差異變化解釋為“差異是由于疫情的影響”，這樣的說(shuō)明不太可能被接受為有效的審計(jì)證據(jù)。

總體審計(jì)方案

測(cè)試內(nèi)部控制的運(yùn)行有效性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師常常需要獲取原始憑證、與控制執(zhí)行人溝通、實(shí)施觀察程序等。當(dāng)受疫情及其防控措施影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要遠(yuǎn)程進(jìn)行審計(jì)時(shí)，控制測(cè)試可能難以實(shí)施。在這種情況下，在計(jì)劃階段確定總體審計(jì)方案時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要考慮疫情的影響，可能認(rèn)為無(wú)法執(zhí)行綜合性方案，而考慮執(zhí)行實(shí)質(zhì)性方案(即，在設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，不信賴控制的運(yùn)行有效性)。

具體項(xiàng)目的審計(jì)計(jì)劃

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)制定具體審計(jì)計(jì)劃。按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1201號(hào)-計(jì)劃審計(jì)工作》的規(guī)定，具體審計(jì)計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：

(一)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)-通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的規(guī)定，計(jì)劃實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍;

(二)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)-針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》的規(guī)定，在認(rèn)定層次計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍;

(三)根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，計(jì)劃應(yīng)當(dāng)實(shí)施的其他審計(jì)程序。

疫情下，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中計(jì)劃某些具體項(xiàng)目的審計(jì)方案方面可能需要特別考慮：

會(huì)計(jì)估計(jì)審計(jì)

審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)本來(lái)就是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的難點(diǎn)，受疫情影響，許多估計(jì)對(duì)審計(jì)來(lái)說(shuō)將更具挑戰(zhàn)性，因?yàn)楣烙?jì)的不確定性水平可能已經(jīng)顯著增加。 此外，歷史數(shù)據(jù)可能不再是確定估計(jì)的有用依據(jù)。 例如，以前壞賬水平較低的公司現(xiàn)在可能不得不考慮增加其預(yù)期信用損失水平。 同樣，以前的交易結(jié)果可能不再是進(jìn)行減值評(píng)估的可靠依據(jù)。

存貨監(jiān)盤

受疫情及其防控措施的影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則在盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤可能特別困難，特別是如果客戶自身已經(jīng)無(wú)法執(zhí)行自己的存貨盤點(diǎn)。

即使由于政府實(shí)行地區(qū)限制等原因不能實(shí)施存貨監(jiān)盤，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也需要按照相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)存貨的存在和狀況獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要特別考慮可能無(wú)法實(shí)施監(jiān)盤對(duì)存貨審計(jì)工作的影響，考慮如何實(shí)施恰當(dāng)?shù)奶娲绦颉?br />
財(cái)務(wù)報(bào)表披露

不確定性的增加意味著在財(cái)務(wù)報(bào)表中充分披露所使用的假設(shè)將越發(fā)重要，并更受財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，因此可能需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)就予以更多的關(guān)注。

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